В Скоробогатова - Бухгалтерський облік та контроль монетарних активів проблеми теорії та методології - страница 27

Страницы:
1  2  3  4  5  6  7  8  9  10  11  12  13  14  15  16  17  18  19  20  21  22  23  24  25  26  27  28  29  30  31  32  33  34  35  36  37  38  39  40  41  42  43  44  45  46  47  48  49  50  51  52  53  54  55  56  57  58  59 

дотримується позиції, що належно оформлена виписка банку з рахунку

474

клієнта є первинним документом .

Вважаємо, що доцільно погодитися із твердженням ДПС, оскільки згідно з переліком затверджених типових форм виписку банку відносять до первинних документів.

Відображення в бухгалтерському обліку операцій з іноземними покупцями за товарами здійснюється на підставі вантажно-митної декларації, рахунку-фактури та податкової накладної. Податкова накладна, як первинний документ, підтверджує здійснення розрахунків за податком на додану вартість та є підставою для відображення виникнення податкового

475

кредиту та податкових зобов'язань в бухгалтерському обліку475. Вантажно-митна декларація виконує роль податкової декларації, оскільки містить дані про сплату податку. А щодо рахунка-фактури, то цю форму первинного документу на сьогодні використовують велика кількість підприємств при здійсненні операцій з купівлі-продажу товарів.

Принципово важливе значення для бухгалтерського обліку дебіторської заборгованості відіграє її класифікація за строками погашення.

473 Дударєва К.О. Типологія первинних документів в межах бухгалтерського обліку / К.О. Дударєва // Вісник ЖДТУ. Серія: Економічні науки. - 2011. - № 2(56). - С. 71-76, с. 75.

474 Податкова погодилась з УКБС, що виписка банку є первинним документом (Бізнес-новини) [Електронний ресурс] / Режим доступу: http://www.vlasnasprava.info/ua/business_ news.html?_m=publications&_t=rec&id=14862.

475 Чирка М.Д. Документування на підприємствах зовнішньоекономічної діяльності / М.Д. Чирка // Міжнародний збірник наукових праць. - 2011. - Випуск 1(19). - С. 393-400, с. 399.

Для відображення довгострокової дебіторської заборгованості в системі бухгалтерського обліку Планом передбачено рахунок 18 "Довгострокова дебіторська заборгованість" із використанням відповідних субрахунків.

Методика облікового відображення довгострокової дебіторської заборгованості має певні недоліки, оскільки на сьогоднішній день відсутні рекомендації щодо розрахунку вартості довгострокової дебіторської заборгованості та відображення її видів в системі бухгалтерського обліку та фінансової звітності.

Так, Ю.М. Лазебна476 пропонує для бухгалтерського обліку довгострокової дебіторської заборгованості за фінансовим лізингом внести до Плану рахунків субрахунок 185 "Різниця між обліковою та теперішньою вартістю довгострокової дебіторської заборгованості на яку нараховуються відсотки", який необхідно відображати у складі власного капіталу, а саме у складі іншого додаткового капіталу.

На нашу думку, використання такого підходу в практичній діяльності суб'єктів господарської діяльності є не доречним, оскільки потребує складних математичних розрахунків для визначення вартості дебіторської заборгованості, що у свою чергу ускладнить роботу бухгалтера.

477

На думку В.О. Гуні у складі довгострокової дебіторської заборгованості не виділено окремо такий важливий її об'єктний елемент, як дебіторська заборгованість за товари, роботи, послуги. Аналогічну позицію висуває Т. Євлаш478, яка вважає, що необхідно замінити назву субрахунка 181 "Довгострокова дебіторська заборгованість за майно, що передано у фінансову оренду" на 181 "Довгострокова дебіторська заборгованість за товари, роботи, послуги". На нашу думку, такий підхід з одного боку може бути корисним для користувачів фінансової звітності з метою оцінки фінансового стану підприємства та надасть повнішу інформацію про рівень дебіторської заборгованості. Проте є один вагомий недолік: використання на

476 Лазебна Ю.М. Відображення довгострокової дебіторської заборгованості з фінансового лізингу в обліку та звітності [Електронний ресурс] / Ю.М. Лазебна // Режим доступу: http://www.nbuv.gov.ua/portal/Soc_Gum/Vcndtu/2009_35/23.htm.

477 Гуня В.О. Удосконалення класифікації дебіторської заборгованості та її відображення у фінансовій звітності підприємств [Електронний ресурс] / В.О. Гуня // Економічний простір. - 2008. -№ 19. - С. 124-131, с. 126. - Режим доступу до журн.: http://www.nbuv.gov.ua/portal/ Soc_Gum/Ekpr/2008_19/gunya.pdf.

478 Євлаш Т. Методичні підходи до удосконалення класифікації дебіторської заборгованості [Електронний ресурс] / Т. Євлаш // Економічний аналіз. - 2010. - Випуск 5. - С. 255-258, с. 256. -Режим доступу: http://www.econa.at.ua/Vypusk_5/yevlash.pdf.виникнення

зниження як величини

практиці суб'єктами господарювання такого рахунка в умовах інфляції призведе до накопичення значних сум дебіторської заборгованості та простроченої дебіторської заборгованості, що призведе до реально існуючих коштів, так і швидкості їх обертання. Як наслідок, у підприємства підвищиться потреба у залученні додаткових ресурсів для своєчасного погашення своїх зобов'язань. Тому підприємство змушене перетворювати власні високоліквідні активи з метою здійснення подальшої виробничої діяльності.

Вважаємо, що методика облікового відображення довгострокової дебіторської заборгованості має враховувати вітчизняну практику щодо її відображення на рахунках бухгалтерського обліку. У зв'язку з цим, на нашу думку, необхідно замінити назву 18 рахунка на "Монетарна довгострокова дебіторська заборгованість", оскільки за результатами проведеного дослідження встановлено, що на цьому рахунку відображається монетарна довгострокова заборгованість покупців (замовників), що сприятиме побудові її аналітичних розрізів з бухгалтерського обліку довгострокової дебіторської заборгованості (табл. 3.7).

Таблиця 3.7. Структура побудови аналітичного довгострокової дебіторської заборгованості

обліку монетарної

Рахунок

Субрахунки

Назва

Аналітика

18 "Монетарна довгострокова дебіторська заборгованість"

181

"Монетарна довгострокова дебіторська заборгованість за майно, що передано у фінансову оренду"

1 - термін погашення

2 - валюта розрахунків

 

182

"Монетарні довгострокові векселі одержані"

 

 

183

"Інша монетарна довгострокова дебіторська заборгованість"

 

Запропоновані зміни управлінського персоналу

дозволять задовольняти інформаційні потреби розрізі структурних елементів монетарного довгострокової дебіторської заборгованості, а також окреслити суми заборгованості, що вилучені із господарського обороту різними дебіторами для цілей управління й контролю.

Процес ведення підприємницької діяльності потребує достовірної й оперативної інформації, на основі якої необхідно приймати певні економічні рішення. В такому процесі принципово важливе значення займає поточна

264дебіторська заборгованість, оскільки потребує постійної реєстрації фактів господарського життя та контролю, як з боку боржника, так і кредитора. Вона займає значну питому вагу (63 %) в складі оборотних активів і впливає на фінансовий стан підприємства (рис. 3.11).

В Оборотні активи в запасах товарно-матеріальних цінностей

Q Дебіторська заборгованість

Ш Поточні фінансові інвестиції

□ Грошові кошти

■ Інші оборотні активи

Рис. 3.11. Структура оборотних активів479

Значна частка дебіторської заборгованості в структурі оборотних активів спричиняє зниження ліквідності та фінансової стійкості підприємства, також підвищує ризик фінансових збитків. У зв'язку з цим виникає потреба управління такою заборгованістю, де важливе місце посідає система бухгалтерського обліку на підприємстві.

Для відображення поточної дебіторської заборгованості згідно з Інструкцією про застосування Плану рахунків використовують рахунки: 36 "Розрахунки з покупцями та замовниками" та 37 "Розрахунки з різними дебіторами".

Поділ рахунка 36 "Розрахунки з покупцями та замовниками" на відповідні субрахунки викликає дискусії між дослідниками. Так, І.О. Власова вважає, що доцільно передбачити виділення в Плані рахунків окремого рахунка "Поточна заборгованість операційного циклу", а в Примітках до фінансової   звітності   вказувати   причини   такого   порядку погашення

За даними Державного комітету статистики: http://www.ukrsat.gov.ua/ станом на 30 вересня

2011 р.

^ 265 Ш

479заборгованості480. Зазначена позиція не підсилить аналітичності бухгалтерському обліку, оскільки буде відображатися лише загальна сума поточної дебіторської заборгованості. Проте такий підхід може застосовуватися в тому випадку, якщо підприємство не буде використовувати в господарській діяльності аналітичного обліку.

481 482

Цікавою є думка К.С. Сурніної та Л.В. Черненко , які пропонують до рахунку 36 "Розрахунки з покупцями і замовниками" ввести субрахунок 363 "Розрахунки за відстроченими платежами", на якому слід обліковувати розрахунки за тією дебіторською заборгованістю, за якою відстрочено виконання зобов'язань за договорами. Виокремлення цього субрахунку надасть можливість здійснювати ефективний контроль за погашенням дебіторською заборгованістю та чітко окреслити суми тієї заборгованості, на яку слід нараховувати резерв сумнівних боргів. З цією думкою погоджується А.П. Сиротинська483. Натомість С.Л. Береза484 вважає, що необхідно змінити назву субрахунку 363 "Розрахунки за відстроченими платежами" на 363 "Сумнівні борги". Це надасть можливість відображати в бухгалтерському обліку суму заборгованості боржників, в погашенні якої є сумніви.

Вважаємо, що доцільно погодитися із думкою С.Л. Берези, проте необхідно дещо змінити назву такого субрахунку, зокрема на 363 "Розрахунки за сумнівною заборгованістю покупців". Рахунок слід відкривати у разі наявності у підприємства дебіторської заборгованості, щодо якої існує ризик несвоєчасного надходження платежів. Зазначений рахунок необхідно застосовувати до монетарної дебіторської заборгованості покупців і замовників та відкривати у випадку виникнення простроченої дебіторської заборгованості. Аналітичний облік такої заборгованості потрібно здійснювати за кожним дебітором-резидентом та нерезидентом.

480 Власова І.О. Облік розрахунків з дебіторами та кредиторами: дис. канд. екон. наук : 08.06.04 / І.О. Власова. - Д.: 2004. - 178 с., с. 87.

481 Сурніна К.С. Удосконалення обліку дебіторської та кредиторської заборгованості промислових підприємств: автореф. дис. на здобуття наук. ступеня канд. екон. наук : спец. 08.06.04 "Бухгалтерський облік, аналіз та аудит" / К.С. Сурніна. - Луганськ, 2002. - 19 с., с. 8.

482 Черненко Л.В. Управління дебіторською заборгованістю в аграрних підприємствах: автореф. дис. на здобуття наук. ступеня канд. екон. наук : спец. 08.00.04 "Економіка та управління підприємством" / Л.В. Черненко. - Київ, 2008. - 15 с., с. 4.

483 Сиротинська А.П. Дебіторська заборгованість як джерело прискорення обертання коштів [Електронний ресурс] / А.П. Сиротинська // Режим доступу: http://www.nbuv.gov.ua/portal/ soc_gum/prvse/2010_3/26.pdf.

484 Береза С.Л. Облік і контроль грошових активів та дебіторської заборгованості: теорія і практика: дис. канд. екон. наук: 08.06.04 / С.Л. Береза. - Ж., 2002. - 208 с., с. 91-92.

tfS^W 2бб

Грошові розрахунки були актуальними у всі часи. Однак із розвитком економіки, вони тісно пов'язані із розрахунками, зокрема дебіторською заборгованістю. При її ідентифікації важливе місце займає виокремлення монетарної та немонетарної дебіторської заборгованості, так як сучасні умови ведення господарської діяльності потребують дещо іншого підходу до виокремлення певних явищ та процесів. У зв'язку з цим, вважаємо, що необхідно відкорегувати існуючі субрахунки поточної дебіторської заборгованості (табл. 3.8).

Таблиця 3.8. Структура побудови аналітичного обліку монетарної і немонетарної поточної дебіторської заборгованості

Аналітика І

Рахунок

Субрахунки

Назва

36 "Розрахунки з покупцями та замовниками"

361

"Монетарна дебіторська заборгованість за товари, роботи, послуги "

 

362

"Немонетарна дебіторська заборгованість за товари, роботи, послуги"

 

363

"Розрахунки за сумнівною заборгованістю покупців"

1 - розрахунки з резидентами країни

2 - розрахунки з нерезидентами країни

Виокремлення зазначених субрахунків надасть змогу відображати монетарну та немонетарну дебіторську заборгованість, а також надасть змогу окреслити суми дебіторської заборгованості, яка визнана сумнівною, тобто такою щодо якої існує невпевненість у погашенні боржником та виділити суми тієї заборгованості, за якою слід нараховувати резерв сумнівних боргів, що підвищить ефективність контролю за погашенням дебіторської заборгованості. Це підсилить аналітичність інформації про поточну дебіторську заборгованість.

Поділ рахунка 37 "Розрахунки з різними дебіторами" на відповідні субрахунки, визначений Планом рахунків бухгалтерського обліку та Інструкцією № 291, цілком придатний для використання в бухгалтерському обліку. Проте необхідно зробити деякі уточнення, зокрема розділити такі субрахунки відповідно до концепції управління вартістю на монетарні і немонетарні (табл. 3.9).

Таблиця 3.9. Структура побудови аналітичного обліку монетарних і немонетарних розрахунків з різними дебіторами

 

Субрахунки

Рахунок

 

Монетарні

 

 

Немонетарні

 

код

назва

 

код

назва

37 "Розрахунки

373

"Розрахунки

за

371

"Розрахунки    за виданими

 

 

 

267 *

 

5^


з різними дебіторами"

 

нарахованими доходами"

 

авансами"

 

377

"Розрахунки з

іншими

дебіторами"

372

"Розрахунки з підзвітними особами"

 

 

 

374

"Розрахунки за претензіями"

 

 

 

375

"Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків"

 

 

 

376

"Розрахунки за позиками членам кредитних спілок"

Виокремлення таких субрахунків за грошовою ознакою дозволять здійснювати групування розрахунків з різними дебіторами за монетарними й немонетарними активами, які необхідні для проведення економічного чи фінансового аналізу в цілому та за окремими їх показниками; дозволять визначити, які з них є економічно доцільними для господарської діяльності підприємства, що матимуть вплив на прийняття ефективних оперативних рішень.

Однією із важливих проблем в бухгалтерському обліку монетарної дебіторської заборгованості за товари, роботи, послуги є формування резерву сумнівних боргів, який виступає в ролі інструмента коригування оцінки дебіторської заборгованості. При цьому актуальними проблемами ведення бухгалтерського обліку є питання, пов'язані з визначенням терміну його нарахування, необхідністю створення резерву та вибором методу.

Резерв сумнівних боргів створюється з метою мінімізації збитків від непогашення дебіторської заборгованості. Створення резерву є заходом застереження, адже головним завданням господарської діяльності є максимізація прибутків, при мінімальних ризиках.

На думку О.М. Колесникова резерв сумнівних боргів необхідно нараховувати за наступних умов:

- заборгованість виникла внаслідок звичайної господарської діяльності (окрім заборгованості, призначеної для продажу);

- заборгованість є поточною дебіторською заборгованістю, оскільки для довгострокової заборгованості резерв не розраховується;

- заборгованість не є безнадійною, оскільки за безнадійною заборгованістю є впевненість про її неповернення боржником або за якою

•485

минув строк позовної давності .

Колеснікова О.М. Проблемні питання обліку резерву сумнівних боргів в контексті податкового кодексу України [Електронний ресурс] / О.М. Колеснікова // Ефективна економіка. - Режим доступу до журн.: http://www.economy.nayka.com.ua/index.php?operation=1&iid=772.

268

Виділяють ситуації, за яких резерв сумнівних боргів створювати та нараховувати не потрібно. Так, О.І. Целюх486 зазначає, що резерв сумнівних боргів не нараховується у двох ситуаціях: 1) підприємство має заборгованість тих покупців, яким продає товари (роботи, послуги) виключно на умовах передоплати, оскільки при цьому не виникає дебіторської заборгованості як такої; 2) підприємства роздрібної торгівлі, реалізація товарів, яких відбувається за готівку. Тоді, як К.С. Сурніна487 запропонувала чотири ситуації: 1) підприємство має іншу (некомерційну) дебіторську заборгованість; 2) поточна дебіторська заборгованість, не пов'язана з реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг) визнана безнадійною та списується з балансу з відображенням збитків у складі інших витрат; 3) підприємство має заборгованість тих покупців, яким продає товари (роботи, послуги) виключно на умовах передоплати, оскільки при цьому не виникає дебіторської заборгованості як такої; 4) за торговими дебіторами у звітному кварталі закривається дебетове сальдо розрахунків.

На нашу думку, в першу чергу необхідно врахувати дію трьох факторів, за яких такий резерв нараховується, що запропонувала О.М. Колеснікова.

Кожне підприємство повинно створювати та нараховувати резерв сумнівних боргів для достовірного відображення суми дебіторської заборгованість, що буде погашена в майбутньому з врахування ситуацій, за яких він не створюється. Якщо цієї умови не дотримуватися, відповідно, буде порушено принцип обачності в бухгалтерському обліку, який полягає в тому, що необхідно застосовувати такі методи оцінки, які повинні запобігати зниженню зобов'язань та витрат і завищенню активів та доходів підприємства. Зазначений принцип є також однією із умов забезпечення достовірності та корисності інформації, яка формується в системі бухгалтерського обліку та фінансової звітності, необхідної для прийняття обґрунтованих управлінських та економічних рішень.

Одним із питань, що пов'язане з нарахуванням резерву сумнівних боргів є вибір     методів     його     нарахування.     Ці     методи     визначені     п. 8

486 Целюх О.І. Доцільність створення резерву сумнівних боргів на підприємстві / О.І. Целюх // Тези доповідей Другої студентської наукової конференції "Проблеми обліку, контролю та аналізу в економіці України". - Львів: Видавництво Національного університету "Львівська політехніка", 2009. - 196 с., с. 166.

487 Сурніна К.С. Удосконалення обліку дебіторської і кредиторської заборгованості промислових підприємств: автореф. дис. на здобуття наук. ступеня канд. екон. наук: спец. 08.06.04 "Бухгалтерський облік, аналіз та аудит" / К.С. Сурніна. - Луганськ, 2002. - 19 с.

П(С)БО 10 "Дебіторська заборгованість", до яких належать метод абсолютної суми сумнівної заборгованості або метод застосування коефіцієнта сумнівності.

На думку О.А Боярової та Н.П. Кузика перший метод нарахування резерву сумнівних боргів є порівняно простим у його застосуванні та може застосовуватися підприємствами, які мають невелику кількість дебіторів, що дає можливість аналізувати платоспроможність кожного з них. З іншого боку - виникає потреба у відповідних даних для оцінки фінансового стану дебіторів. Тобто від контрагента необхідно вимагати фінансову звітність, яку до того ж необхідно належним чином проаналізувати. За умови, якщо підприємство має значну кількість операцій, доцільним є застосування іншого методу формування резерву сумнівних боргів - методу застосування коефіцієнта сумнівності, що базується на статистичних розрахунках. З метою застосування цього методу підприємству слід проаналізувати інформацію за декількома попередніми звітними періодами щодо виникнення безнадійної заборгованості за продукцію, товари, роботи або послуги. При цьому слід враховувати   те,   коли   саме   кожна   конкретна   заборгованість стала

безнадійною - до настання строків оплати за договором чи після того, як

488

вона стала простроченою .

Вважаємо, що такі пропозиції є доречними й обґрунтованими та дозволяють аналізувати платоспроможність різних дебіторів на основі їх фінансового стану і використовувати статистичні дані за декілька періодів для розрахунку їх платоспроможності, ліквідності.

Проблемним питанням, яке часто виникає при формуванні резерву сумнівних боргів є визначення термінів його нарахування. За твердженням К.С. Сурніної резерв сумнівних боргів необхідно створювати тільки за результатами інвентаризації дебіторської заборгованості в кінці року, в той же час необхідно розраховувати резерв перед складанням звітності, а використовувати протягом звітного року при потребі або безпосередньо

•489

перед складанням звітності .

Вважаємо, що терміни нарахування резерву сумнівних боргів залежать безпосередньо від розмірів підприємства та обсягів діяльності. Наприклад,

488 Боярова О.А. Резерв сумнівних боргів як обачний інструмент впливу на діяльність підприємства / О.А. Боярова, Н.П. Кузик // Облік і фінанси АПК. - 2010. - № 4. - С. 41-44, с. 43.

489 Сурніна К.С. Удосконалення обліку дебіторської і кредиторської заборгованості промислових підприємств: автореф. дис. на здобуття наук. ступеня канд. екон. наук: спец. 08.06.04 "Бухгалтерський облік, аналіз та аудит" / К.С. Сурніна. - Луганськ, 2002. - 19 с., с. 17.якщо підприємство за обсягами своєї господарської діяльності є досить потужним, то доцільно нараховувати резерв сумнівних боргів щомісячно. Це дасть можливість отримувати більше інформації про стан непогашення своїх боргів різними дебіторами протягом місяця. Підприємства, обсяг діяльності яких є незначним, доцільно нараховувати резерв сумнівних боргів в кінці звітного року перед складанням фінансової звітності. Такий підхід є також виправданим, оскільки сприятиме отриманню інформації відразу про всіх дебіторів та стан їх розрахунків.

Для нарахування та відображення в бухгалтерському обліку резерву сумнівних боргів Планом рахунків бухгалтерського обліку та Інструкцією про його застосування передбачено балансовий контрактивний рахунок 38 "Резерв сумнівних боргів". Аналітичний облік необхідно здійснювати в розрізі кожного з боржників чи за термінами непогашення дебіторської заборгованості, загальну схему відображення якого в системі бухгалтерського обліку можна подати в наступному вигляді (рис. 3.12).

716 361 363

"Відшкодува "Розрахунк       "Розрахунки за

ння раніше и з сумнівною

д списаних к д покупцями к дзаборгованістю

і та покупців

"CD"

38 944

"Резерв "Сумнівні сумнівних та

д боргів" к д безнадійні к

и

І

<7

1. Визнано дебіторську заборгованість покупців та замовників сумнівною

2. Нарахований резерв сумнівних боргів

3. Списано сумнівну заборгованість визнану безнадійною в межах нарахованого резерву

4. Списано сумнівну заборгованість визнану безнадійною понад суму резерву на витрати звітного періоду

5. Відновлено суму заборгованості, що раніше була визнана безнадійною і

Рис. 3.12. Порядок відображення на рахунках бухгалтерського обліку резерву сумнівних боргів та його списання

Таким чином, зазначена методика для відображення резерву сумнівних боргів в бухгалтерському обліку надасть можливість отримувати інформацію про суми дебіторської заборгованості, яка визнана сумнівною; про суми

27списаної дебіторської заборгованості в межах та понад резерву сумнівних боргів; про суми заборгованості, що раніше була визнана безнадійною.

Формування резерву сумнівних боргів в бухгалтерському обліку жодним чином не впливає на податковий облік. Втім визнання заборгованості безнадійною повинно відображатися в податковому обліку з урахуванням встановлених правил. Так, відповідно до п. 14.1.11 ПКУ490 безнадійною вважається заборгованість, яка відповідає будь-якій з перерахованих ознак:

- заборгованість за зобов'язаннями щодо яких минув строк позовної давності;

- прострочена заборгованість, що не погашена внаслідок недостатності майна фізичної особи, за умови, що дії кредитора, спрямовані на примусове стягнення майна боржника, не призвели до повного погашення заборгованості;

- заборгованість суб'єктів господарювання, визнаних банкрутами у встановленому законом порядку або припинених як юридичні особи у зв'язку з їх ліквідацією;

- заборгованість, яка виявилася непогашеною внаслідок недостатності коштів, одержаних після звернення кредитором стягнення на заставлене майно відповідно до законодавства та договору, за умови, що інші дії кредитора щодо примусового стягнення іншого майна позичальника, визначені нормативно-правовими актами, не призвели до повного покриття заборгованості;

Страницы:
1  2  3  4  5  6  7  8  9  10  11  12  13  14  15  16  17  18  19  20  21  22  23  24  25  26  27  28  29  30  31  32  33  34  35  36  37  38  39  40  41  42  43  44  45  46  47  48  49  50  51  52  53  54  55  56  57  58  59 


Похожие статьи

В Скоробогатова - Бухгалтерський облік та контроль монетарних активів проблеми теорії та методології