Н І Петренко - Бухгалтерський облік і контроль операцій з руху пасивів підприємства проблеми теорії методології практики - страница 35

Страницы:
1  2  3  4  5  6  7  8  9  10  11  12  13  14  15  16  17  18  19  20  21  22  23  24  25  26  27  28  29  30  31  32  33  34  35  36  37  38  39  40  41  42  43  44  45  46  47  48  49  50  51  52  53  54  55  56  57  58  59  60  61  62  63  64  65  66  67  68  69  70  71  72  73  74 

Питання формування та обліку власного капіталу підприємства регламентуються Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", П(С)БО 5 "Звіт про власний капітал", а також обліковою політикою підприємства. Власний капітал згідно з П(С)БО 5 складається з таких елементів: статутний капітал, пайовий капітал, додатково вкладений капітал, резервний капітал, нерозподілений прибуток, неоплачений капітал, вилучений капітал. Власний капітал підприємства збільшується на суму нерозподіленого прибутку і зменшується на суму непокритих збитків. Сума нерозподіленого прибутку (непокритого збитку) наводиться в балансі як прибуток (збиток), що спрямований на поповнення резервного капіталу; збільшення статутного капіталу; виплату дивідендів. Розподіл прибутку здійснюється у порядку, передбаченому установчим договором чи статутом.

П(С)БО 3 "Звіт про фінансові результати" трактує прибуток як суму, на яку доходи перевищують пов'язані з ними витрати [692]. За традиційною схемою процес визначення фінансових результатів зводиться до того, що усі доходи протягом звітного періоду накопичуються за кредитом рахунків 7 класу "Доходи і результати діяльності" із наступним їх списанням, в порядку закриття, у кредит рахунку 79 "Фінансовий результат". В свою чергу, витрати підлягають накопиченню за дебетом рахунків 9-го класу "Витрати діяльності", які в кінці звітного періоду списуються у дебет рахунку фінансових результатів.

691 Кузь В.І. Облікове відображення прибутку: значення для управління / В.І. Кузь // Вісник
Житомирського державного технологічного університету
/ Економічні науки. - Житомир: ЖДТУ,
2009. - № 1.- С. 56-61.

692 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 3 "Звіт про рух фінансові результати", затверджене
наказом Міністерства фінансів України від
31.03.1999 р. № 87 зі змінами і доповненнями [Електронний
ресурс].
- Режим доступу: http://zakon1.rada.gov.ua/cgi-bin/laws/main.cgi?nreg=z0397-99.

693 Цюцяк І. Порядок відображення накопиченого нерозподіленого прибутку в обліковій системі
підприємств: матеріали науково-практичної Інтернет-конференції ["Механізми реалізації стратегії
розвитку національної економіки"], (20-21 жовтня 2011 р.) / І. Цюцяк. - Тернопіль: Тернопільський
інститут АПВ НААН,
2011.


Під час формування прибутку, як ефективного результату діяльності підприємств, І. Цюцяк [693] вважає за доцільне класифікувати отримані доходи за трьома групами: 1 - фактично отримані, 2 - потенційно-можливі нереалізовані доходи, 3 - "незароблені доходи".До категорії фактично отриманих доходів пропонує відносити операції, які пов'язані з результатами основної операційної діяльності, а також окремі операції, що стосуються іншої операційної, інвестиційної та фінансової діяльності (наприклад, продаж продукції, товарів, робіт, послуг; реалізація інших оборотних активів; реалізація іноземної валюти; реалізації необоротних активів, які переведені до складу "необоротних активів та груп вибуття"; реалізація фінансових інвестицій).

До категорії потенційно-можливих нереалізованих доходів відносить операції, які пов'язані з інвестиційними ресурсами та виникають у результаті здійснення інвестиційної й фінансової діяльності (наприклад, визнаний дохід за інвестиціями, які здійснені в асоційовані, дочірні та спільні підприємства за методом участі в капіталі; нараховані дивіденди за інвестиціями; нараховані відсотки за депозитними внесками).

До категорії так званих "незароблених доходів" відносить операції, що пов'язані із визнанням доходів у результаті: одержання штрафів, пені чи неустойок; відшкодування раніше списаних активів; списання кредиторської заборгованості; одержання оборотних активів на безоплатній основі та визнання доходу у результаті нарахування амортизації на необоротні активи, які отримані безоплатно.

Отож, рахунок 44 пропонується називати "Накопичений нерозподілений прибуток (непокритий збиток)" із наступними субрахунками: 441 "Ефективний власний капітал (прибуток, збиток)"; 442 "Незароблений прибуток"; 443 "Розподілений прибуток у звітному періоді". Така пропозиція забезпечить об'єктивне розкриття інформації стосовно прибутковості суб'єктів господарювання.

На думку В.К. Орлової "розподілений прибуток" і "використаний прибуток" - це різні поняття. В бухгалтерському обліку відображається розподілений прибуток, а використаний не обліковується. З метою уникнення непорозумінь назву субрахунку 443 пропонується змінити з "Прибуток, використаний у звітному періоді" на "Прибуток, розподілений у

•■>■> г694 ^/,1

звітному періоді" [   , с. 23].

694 ОрловаВ.К. Облік використання та розподілу прибутку / В.К. Орлова, О.Корпан // Науково-практичний журнал "Бухгалтерський облік і аудит". - 2010. - № 12. - С. 23.


Також пропозиції щодо внесення змін в рахунки обліку та розподілу нерозподіленого прибутку вносить О.О. Гончаренко та О.Г. Березняк. Перше зауваження стосується використання нерозподіленого (чистого) прибутку наформування фондів матеріального заохочення. Згідно з Інструкцією [69] про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій для відображення розподілу прибутку між власниками, відрахувань в резервний капітал та іншого використання прибутку в поточному періоді використовується субрахунок 443 "Прибуток, використаний у звітному періоді" [695]. Отже, наказ Міністерства фінансів України № 460 [696] суперечить і сам собі і розпорядженню КМУ 95-р. На їх думку, використання нерозподіленого (чистого) прибутку на формування фондів матеріального заохочення повинні відображатися за дебетом субрахунку 443 "Прибуток, використаний у звітному періоді" і кредитом субрахунку 427 "Фонд матеріального заохочення", а сума нарахованої працівникам винагороди, допомоги, премії тощо, за рахунок виділеного на матеріальне заохочення прибутку відображається за дебетом субрахунку 661 "Розрахунки за заробітною платою" [697, с. 19-20].

695 План рахунків бухгалтерського обліку активів,капіталу, зобов'язань і господарських операцій
підприємств і організацій Затверджено наказом Міністерства фінансів України від
09.12.2011 № 1591
[Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://zakon1.rada.gov.ua /cgibin/laws/main.cgi?nreg=z1557-11.

696 Наказ Міністерства фінансів України Про затвердження Змін до деяких нормативно-правових
актів з бухгалтерського обліку від
10.06.2005 № 460 (зі змінами і доповненнями). [Електронний
ресурс].
- Режим доступу: http://zakon.rada.gov.ua/cgi-bin/laws/main.cgi?nreg=z0670-05.

697 Гончаренко О.О. Проблемні питання обліку використання нерозподіленого прибутку
підприємства: матеріали Всеукраїнської наук.-метод. конф. ["Проблеми теорії і практики обліку,
аналізу, аудиту та шляхи їх вирішення",
3-5 травня 2006 р.]. / О.О. Гончаренко, О.Г. Березняк -
Севастополь: Вид-во СевНТУ, 2006. - 256 с.

698 Інструкція про застосування плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу зобов'язань
та господарських операцій підприємства і організацій, затверджена наказом Міністерства фінансів
України від
30.11.99 р. № 291, і зареєстрована в Міністерстві юстиції України 21.12.99 р.
№ 893/4186 (зі змінами і доповненнями). [Електронний ресурс]. - Режим доступу:
http://zakon.rada.gov.ua/cgi-bin/laws/main.cgi?nreg=v0495500-97.

699  План рахунків бухгалтерського обліку активів,капіталу, зобов'язань і господарських операцій
підприємств і організацій Затверджено наказом Міністерства фінансів України від
09.12.2011 № 1591
[Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://zakon1.rada.gov.ua /cgibin/laws/main.cgi?nreg=z1557-11.

700 Наказ Міністерства фінансів України Про затвердження Змін до деяких нормативно-правових
актів з бухгалтерського обліку від
10.06.2005 № 460 (зі змінами і доповненнями). [Електронний
ресурс].
- Режим доступу: http://zakon.rada.gov.ua/cgi-bin/laws/main.cgi?nreg=z0670-05.


У ст. 75 Господарського кодексу України зазначено, що за рахунок нерозподіленого (чистого) прибутку утворюються фонди, для відображення формування і використання резервного фонду Планом рахунків та Інструкцією про його застосування [698; 699] передбачено рахунок 43 "Резервний капітал". Наказом Міністерства фінансів України № 460 [700] для обліку фонду розвитку виробництва О.О. Гончаренко та О.Г. Березняк запропоновано використання субрахунку третього порядку 4261 "Фондрозвитку виробництва" субрахунку 426 "Фонди спеціального призначення". Здійснені за рахунок цього фонду капітальні інвестиції (придбання, створення, модернізація, модифікація, реконструкція, добудова, дообладнання, необоротних активів тощо) пропонуємо відображати за дебетом субрахунку 4261 і кредитом субрахунку 4262 "Фонд в необоротних активах". Схематично наведені пропозиції відображено на рис. 4.5.428 "Амортизаційний
_____ фонд"_______

443 "Прибуток, використаний4262 "Фонд в необоротних активах"

426 "Фонд спеціального призначення"і

|426 "Фонд спеціального призначення"4262 "Фонд в розвитку виробництва"


43 "Резервнийкапітал"

 

Рис. 4.5. Облік формування фондів за рахунок нерозподіленого (чистого)

701

прибутку запропонований О.О. Гончаренко та О.Г. Березняк [   , с. 20]

Як бачимо існують суперечності, щодо облікового відображення нерозподіленого прибутку на рахунках бухгалтерського обліку та різні пропозиції щодо його удосконалення. Отже, визначимо основні причини недосконалості вітчизняного обліку нерозподіленого прибутку.

По-перше, невідповідність назви рахунку 44 "Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)" його сутності, тобто тому прибутку, який на ньому обліковується.

По-друге, назва рахунку 443 "Прибуток, використаний у звітному періоді" суперечить своїй назві, оскільки використаний прибуток не відображається в бухгалтерському обліку.

701 Гончаренко О.О. Проблемні питання обліку використання нерозподіленого прибутку підприємства: матеріали Всеукраїнської наук.-метод. конф. ["Проблеми теорії і практики обліку, аналізу, аудиту та шляхи їх вирішення"] (3-5 травня 2006 р.). / О.О. Гончаренко, О.Г. Березняк -Севастополь: Вид-во СевНТУ, 2006. - 256 с.


По-третє, існує проблема розмежування понять "чистого прибутку" і "нерозподіленого прибутку", а також "використаного прибутку" і "розподіленого прибутку".Фактично на рахунку 44 "Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)" відображається сума чистого прибутку, яка визначена у формі 2 Звіт про фінансові результати. Потім шляхом переведення частини прибутку на рахунок 443 "Прибуток, використаний у звітному періоді" відбувається його розподіл на виплату дивідендів, поповнення резервного капіталу, погашення збитків минулих років, створення інших фондів. А інша частина прибутку залишається нерозподіленою і обліковується на рахунку 44 "Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)". Як наслідок рахунок 443 "Прибуток, використаний у звітному періоді" має нульове сальдо на кінець періоду, наведемо кореспонденцію рахунків:

Д 441 К 443 - використано частину нерозподіленого прибутку для розподілу;

Д 443 К 43 - поповнено резервний капітал за рахунок прибутку.

Тобто та частина прибутку, що акумулюється на рахунку 443 відразу ж списується для поповнення або створення фондів. Отже, на нашу думку, відображати в балансі рахунок, що на кінець звітного періоду не несе жодної інформації не доцільно.

Також існує суперечність в назві рахунків, оскільки на рахунку 441 відображається насправді прибуток звітного періоду, а не нерозподілений прибуток. Адже, нерозподілений прибуток - це та частина прибутку, що залишається на підприємстві після здійснення розподілу, а фактично на ньому обліковується весь прибуток і лише на кінець звітного періоду відбувається формування нерозподіленого прибутку. Тобто в такому разі необхідно або змінити назву рахунку 441, або внести зміни до Плану рахунків шляхом створення нового, акумулюючого прибуток, рахунку.

Для достовірності даних бухгалтерського обліку та звітності необхідно чітко розмежовувати поняття чистого та нерозподіленого прибутку. Чистий прибуток - це позитивний кінцевий результат діяльності підприємства за вирахуванням податку на прибуток, тобто це той прибуток, що підприємство може використовувати в процесі діяльності. А нерозподілений прибуток - це частина прибутку, що після розподілу чистого прибутку залишається на потреби діяльності. Отже, ці поняття в бухгалтерському обліку не ідентичні і повинні обліковуватись по-різному.Також в бухгалтерському обліку відбувається ототожнення використаного і розподіленого прибутку. Розподіл прибутку відбувається спочатку при сплаті у бюджет податку на прибуток. В подальшому розподіл передбачає формування різних фондів на підприємстві, а використання прибутку передбачає його зменшення. Наприклад, розподіл прибутку на сплату дивідендів відображається наступними проводками:

Д 441 К 443 - використано частину нерозподіленого прибутку для розподілу;

Д 443 К 671 - створено фонд для виплати дивідендів.

Тобто на рахунку 671 створюється фонд для виплати дивідендів.

Процес використання прибутку відбувається на етапі відображення в обліку сплати дивідендів: Д 671 К 311.

Оскільки в бухгалтерському обліку ці процеси розмежовані, тому і в понятійному апараті необхідно дотримуватись відокремлення понять використаного та чистого прибутку.

Отже, з метою уникнення таких розбіжностей пропонуємо наступні вдосконалення бухгалтерського обліку операцій з нерозподіленим прибутком:

1. До рахунку 44 "Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)"
створювати
наступні субрахунки:

441   "Нерозподілені прибутки"

442   "Непокриті збитки"

2.    Ввести новий рахунок для обліку прибутку звітного періоду
78 "Прибуток звітного періоду" з наступними субрахунками:

781   "Загальний прибуток звітного періоду"

782   "Прибуток для розподілу". Рахунок 78 на кінець звітного періоду не буде мати кінцевого сальдо. Тобто частина буде розподілена, а інша залишиться нерозподіленою і буде переведена на рахунок 441.

Охарактеризуємо детальніше рахунок 78 "Прибуток звітного періоду".

Будова даного рахунку аналогічна будові рахунку фінансових результатів, але має інше призначення. Особливості рахунку 78 полягають в тому, що даний рахунок не є балансовим, тобто в балансі не відображається.   Активні  та  пасивні  рахунки  є  балансовими. Вонивідображають стан і рух майна та джерел його утворення, а тому сальдо початкове цих рахунків переноситься з балансу. Економічна сутність рахунку 78 інша, ніж господарських засобів і джерел їх фінансування, дані цього рахунку не відображаються у балансі, хоча цей рахунок матиме ознаки пасивних рахунків. Рахунок 78 "Прибуток звітного періоду" призначений для розподілу прибутку підприємства, отриманого в звітному періоді. Внаслідок чого весь прибуток, що акумулюється на цьому рахунку ділиться на дві частини: той що розподіляється і той, що залишається нерозподіленим, тобто на кінець періоду перша частина перетворюється у фонди підприємства, а друга - переноситься на рахунок 441 для обліку в балансі як нерозподілений прибуток. Тому такий рахунок не має початкового та кінцевого сальдо.


Схематично процес формування та розподілу прибутку за допомогою пропонованих нововведень відображено на рис. 4.6.

Рис. 4.6. Запропонована схема формування та розподілу прибутку Дана схема показує процес формування прибутку на рахунках бухгалтерського обліку, можливі напрямки його розподілу та облік нерозподіленої його частини за допомогою допоміжного рахунку 78 "Прибуток звітного періоду". Пропонуємо методику обліку операцій з нерозподіленим прибутком з використанням даного рахунку (табл. 4.9).
78 "Прибуток звітного періоду", що сприятиме чіткому розмежуванню прибутку звітного періоду та розподілу чистого прибутку.

Отже, на рахунку 44 пропонуємо відображати лише нерозподілені прибутки та непокриті збитки підприємства за звітний період. Субрахунок 443 пропонуємо вилучити, натомість ввести новий рахунок 78 "Прибуток звітного періоду" з наступними субрахунками: 781 "Загальний прибуток звітного періоду" та 782 "Прибуток для розподілу". На даному рахунку слід обліковувати прибуток, що підлягає розподілу та іншу частину, що залишається нерозподіленою і в кінці звітного періоду переноситься на рахунок 44 для відображення у звітності. Рахунок 78 не має ні початкового, ні кінцевого сальдо, тому закривається на кінець періоду, але має ознаку пасивного рахунку.4.3. Класифікація пасивів підприємства та її застосування в системі бухгалтерського обліку та контролю: економічне обґрунтування

 

 

Повертаючись до бухгалтерського балансу як форми звітності про капітал, який відображається в активі і в пасиві за різними ознаками, слід підкреслити невідповідність назви чинного Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій. А саме, якщо виходити з того, що активи - це капітал, згрупований за формою та за ознакою терміну використання у процесі здійснення господарської діяльності, то одночасне застосування термінів "активи" і "капітал" не відповідає їх бухгалтерській сутності. Отже, одним з варіантів назви плану рахунків може бути "План рахунків бухгалтерського обліку капіталу, господарських операцій підприємств і організацій". Проте відповідно до одного з методів бухгалтерського обліку - подвійного запису, капітал в бухгалтерському обліку відображається двічі: по дебету і по кредиту окремих рахунків, тому вважаємо за необхідне зазначити капітал у подвійному розрізі. Тому іншим варіантом назви може бути "План рахунків бухгалтерського обліку активів, пасивів підприємств і організацій".

У ході проведеного дослідження доведено, що в пасиві бухгалтерського балансу відображаються не лише зобов'язання, так як визначення операції з вкладення капіталу в підприємство як зобов'язання, порушуватиме принцип безперервності, вони є лише наслідком здійснення певних господарських операцій (у випадку з внесенням капіталу в підприємство його власниками, зобов'язання підприємства перед його власниками виникатиме у разі отримання чистого прибутку або бажання одного з цих власників вийти з товариства). До того ж, у вітчизняній теорії бухгалтерського обліку прийнято вважати, що в пасиві бухгалтерського балансу відображаються джерела утворення активів, але існує і асиметричний бік здійснюваних операцій з активами. Тобто, в пасиві бухгалтерського балансу відображаються об'єкти капіталу за змішаними ознаками, а отже однозначно визначити їх як джерело або зобов'язання не можна. Підтвердженням такої думки є опис балансу702

проф. Н.Р. Вейцмана [ , с. 57], в якому вчений зазначає, що в пасиві відображається розрахунок засобів підприємства за джерелами, цільовим призначенням та строками їх повернення. Сучасна форма балансу в розрізі пасиву групується аналогічно. Тобто принцип побудови балансу з 50-х рр. минулого століття не змінювався, хоча економіка кожної нині окремої країни зазнала значних змін та трансформацій. В першу чергу, це зміни, пов'язані з розвитком приватної власності на капітал будь-якого суб'єкта економіки.

Пасиви відображатимуть капітал по відношенню до підприємства (зовнішній та внутрішній), капітал за суб'єктною ознакою (кому або від кого), а також в більш детальному описі по конкретному виду операції взаємозв'язок з тим чи іншим суб'єктом (куди або звідки). Рахунки бухгалтерського обліку та метод подвійного запису, завдяки яким інформація про господарські засоби фіксується та в подальшому зводиться до звітності, за такого підходу відображатимуть зміни в активах та пасивах у їх взаємозв'язку або по-іншому можна говорити про зміни в капіталі за однорідними або змішаними ознаками.

702 Вейцман Н.Р. Очерки по бухгалтерскому учету и анализу / Н.Р. Вейцман - М.: Госфиниздат, 1958. - 153 с.


Оскільки бухгалтерський баланс є одним з найважливіших інформаційних ресурсів, його побудова повинна еволюціонувати у відповідності з розширенням міжнародних відносин, глобалізацією та розвиток нових зв'язків між суб'єктами економічних відносин. Баланс як форма звітності відображає стан активів та пасивів підприємства на певну дату, зазвичай - звітну. Якщо розглядати наведену в балансі інформацію лише в розрізі пасивів, то зробити певні висновки її користувачам буде важко, адже існують такі статті, оборот за якими протягом операційного циклу або звітного періоду був значним, а до настання звітної дати залишків по тому чи іншому рахунку пасиву не залишилось. До того ж, виникають ситуації нераціонального використання активів, при яких відбулось зростання залучених пасивів, однак їх використання на підприємстві було неефективним і під час управління ними кількість та, відповідно, вартість активів зменшилась при незмінній початковій вартості пасивів. Отож, так як мова ведеться про капітал підприємства у двох його розрізах, зазначимо, що пасиви і активи підприємства існують у нерозривному взаємозв'язку. Спробуємо зобразити зв'язок між активами та пасивами на рис. 4.7.
Єдиним постійним пасивом, який повинен бути завжди відображений у балансі будь-якого підприємства - установчий капітал, при можливій відсутності інших пасивів, цей внутрішній пасив має бути постійно, йому властива найстійкіша основа. Враховуючи те, що баланс складається на конкретну дату, а процес господарювання є безперервним, то можна говорити про існування так званих стійких пасивів, які будуть виникати щоденно і зобов'язання по яких теоретично і практично також матимуть стійкий характер, хоча можуть і не відображатися у звітності.

Страницы:
1  2  3  4  5  6  7  8  9  10  11  12  13  14  15  16  17  18  19  20  21  22  23  24  25  26  27  28  29  30  31  32  33  34  35  36  37  38  39  40  41  42  43  44  45  46  47  48  49  50  51  52  53  54  55  56  57  58  59  60  61  62  63  64  65  66  67  68  69  70  71  72  73  74 


Похожие статьи

Н І Петренко - Бухгалтерський облік операцій з управління нерухомим майном

Н І Петренко - Методика аудиту фінансової звітності та шляхи ii удосконалення

Н І Петренко - Підходи до структурної побудови навчальних посібників з курсу судово-бухгалтерська експертиза

Н І Петренко - Удосконалення методики обліку операцій з нерозподіленим прибутком

Н І Петренко - Наукові підходи до визначення поняття пасив в обліково-економічній літературі