Н І Петренко - Удосконалення методики обліку операцій з нерозподіленим прибутком - страница 1

Страницы:
1  2 

ISSN 1728-4236

ВІСНИК ЖДТУ. 2011. № 4 (58)

СЕРІЯ: Економічні науки

УДК 657.222

Петренко Н.І., к.е.н., доц. Локтіонова Н.І., магістрант

Житомирський державний технологічний університет

УДОСКОНАЛЕННЯ МЕТОДИКИ ОБЛІКУ ОПЕРАЦІЙ З НЕРОЗПОДІЛЕНИМ ПРИБУТКОМ

Окреслено проблеми облікового відображення прибутку, розкрито результати дослідження в теоретичній площині, висвітлено наукову спадщину дослідників щодо вдосконалення методики обліку і розподілу прибутку, запропоновано власну методику обліку операцій з нерозподіленим прибутком

аналізу літературних джерел, які відображають суть нерозподіленого прибутку, встановлено, що під ним розуміють: чистий прибуток (А.Г. Загородній, Г.Л. Вознюк [10]; В.П. Пантелеев, О.С. Сніжко [17]; Ф.Ф. Бутинець [6]); суму прибутку, що не виплачена як дивіденди (А.Г. Загородній. Г.Л. Вознюк [10]; В.П. Пантелеєв, О.С. Сніжко [17]: Ф.Ф. Бутинець [6]; А.А. Благодатин, Л.Ш. Лозовский. Б.А. Райзберг [2]; Джонатан Сазарленд, Дайан Кэнуэлл [20] М.С. Киселев, С.А. Табалина [12]; А.Н. Азрилиян [3]): суму прибутку, що використовуеться в цілях реінвестування (А.Г. Загородній, Г.Л. Вознюк [10]; В.П. Пантелеев, О.С. Сніжко [17]; А.А. Благодатин, Л.Ш. Лозовский, Б.А. Райзберг [2]; А.Н. Азрилиян [3]; Мочерний С.В. [9]); прибуток, що не надійшов до резервного капіталу (Пантелєєв В.П., Сніжко О.С. [17]; Бутинець Ф.Ф. [6]); різницю між загальним доходом і утриманнями (Борисов А.Б.; Уолл Н., Маркузе Я., Лайнс Д., Мартин Б. [23]); кінцевий фінансовий результат, що характеризує накопичення капіталу (Бакаев А.С. [1]).

Охарактеризуємо кожен з наведених критеріїв. Нерозподілений прибуток як чистий прибуток в бухгалтерському обліку формується шляхом відображення доходів і витрат у формі фінансової звітності № 2, тобто чистий прибуток - це різниця між доходами та витратами за вирахуванням податку на прибуток. А нерозподілений прибуток є лише частиною чистого, тому доцільніше нерозподілений прибуток визначати як частину чистого прибутку та наводити ще й інші аргументи, що визначають нерозподілений прибуток. Тому дослідники, крім ознаки чистого прибутку, характеризують нерозподілений прибуток за іншими критеріями.

Одним із таких критеріїв є сума прибутку, що не виплачена як дивіденди. Тобто нерозподілений прибуток - це частина прибутку, що залишається на підприємстві після виплати дивідендів засновникам. Аналогічно виділяється ознака нерозподіленого прибутку, що виражається в сумі прибутку, що не надійшов до резервного капіталу. Отже, це частина прибутку після поповнення резервного фонду. Думка інших авторів схиляється до того, що нерозподілений прибуток - це та частина прибутку, що використовується в цілях реінвестування після здійснення вище наведених вирахувань з прибутку. Тобто та частина, що залишається на підприємстві для здійснення основної діяльності підприємства. Характеризуючи нерозподілений прибуток як різницю між загальним доходом та утриманнями або витратами, автори, на нашу думку, не визначають суть нерозподіленого прибутку. Це пояснюється тим, що дане трактування більше підходить до визначення чистого прибутку підприємства, оскільки, як вище зазначалося, нерозподілений прибуток є частиною чистого прибутку. Нерозподілений прибуток як кінцевий фінансовий результат, отриманий по наслідкам діяльності організації за звітний рік визначає А.С. Бакаєв, що характеризує збільшення капіталу за звітний рік і за весь період діяльності організації. Тобто визначення не показує процесу утворення цього прибутку, а лише виражає його як статичний показник діяльності підприємства, який є кінцевим результатом, що утворюється після здійснення всіх господарських операцій за звітний період, включаючи розподіл частини прибутку. Отже, провівши детальний аналіз думок дослідників щодо визначення сутності нерозподіленого прибутку, можна зробити висновок, що кожна позиція гідна уваги, оскільки в тій чи іншій мірі визначає сутність прибутку. З деякими думками можна не погодитись, а отже доцільно сформувати власне бачення сутності цієї категорії.

Постановка проблеми. Прибуток виступає рушійною силою економіки ринкового типу, основним спонукальним мотивом діяльності підприємців. Прагнення отримати прибуток сприяє розподілу та використанню прибутку, введенню досягнень науково-технологічного прогресу, зниженню витрат, поліпшенню якості продукції та її споживчих якостей. Отримання прибутку сприяє задоволенню потреб суспільства, він є джерелом розширення виробництва. Нерозподілений прибуток є складовою системи бухгалтерського обліку, причому однією із найважливіших. Надання достовірної та своєчасної інформації таким користувачам є головним завдання бухгалтерського обліку, що породжує забезпечення достовірності формування кожного з показників фінансової звітності, зокрема нерозподіленого прибутку.

Сучасна методика визначення результату діяльності, а також порядок його розподілу не завжди надає користувачам публічної фінансової звітності достовірну інформацію, яка є підґрунтям для оцінки ефективної діяльності суб'єктів господарювання. Саме тому, сучасні умови господарювання спонукають до перегляду процесу визначення результатів діяльності, які за своєю природою повинні забезпечувати приріст власного капіталу.

Аналіз останніх досліджень та публікацій. В сучасних умовах господарювання прибуток є ключовим елементом діяльності підприємств, який не залишає байдужим ані підприємців, ані науковців. Підтвердженням цього є активне обговорення питань розподілу прибутку та його облікового відображення такими дослідниками як І.О. Бланк, М.Д. Білик, Ф.Ф. Бутинець, С.Ф. Голов, З.В. Гуцайлюк, З.В. Задорожній, Н.М. Малюга, Є.В. Мних, Я.В. Соколов, П.Я. Хомин, В.В. Худа. Проаналізувавши проведені дослідження вищезазначеними вченими слід відзначити, що ряд питань залишається вивченим фрагментарно, зокрема існують різні підходи до сутності поняття "нерозподілений прибуток", а також методики його відображення в обліку.

Метою дослідження є вивчення особливостей облікового відображення операцій з нерозподіленим прибутком як закордоном, так і в Україні за для визначення недоліків існуючої вітчизняної системи бухгалтерського обліку та внесення пропозицій щодо вдосконалення методики обліку операцій з нерозподіленим прибутком.

Викладення основного матеріалу. Серед усіх видів прибутку важливе значення для бухгалтерського обліку має нерозподілений прибуток, оскільки він відображається у балансі підприємства та є кінцевим показником діяльності. Нерозподілений прибуток в загальній класифікації прибутку виділяється за ознакою характеру використання прибутку. Тобто весь прибуток, що отриманий за результатами діяльності звітного періоду поділяється на дві частини: розподілений та нерозподілений. Нерозподілений прибуток виражається в тій частині прибутку, що залишається після розподілу на дивіденди, поповнення резервного капіталу та основні напрямки розвитку діяльності підприємства.

Нерозподілений прибуток утворюється в системі бухгалтерського обліку та є одним із елементів цієї системи. Система бухгалтерського обліку представляє собою модель ретроспективного відображення документально оформлених та оцінених у вартісних вимірниках фактів господарської діяльності, що ґрунтується на застосуванні єдиного взаємопов'язаного циклу рахунків, регламентованого Планом рахунків [6, с. 14].

Вивчаючи сутність нерозподіленого прибутку, необхідно відмітити диференціацію думок авторів. Якщо на перший погляд сутність нерозподіленого прибутку можна зрозуміти з назви даної категорії, то насправді все не так просто. В ході

© Петренко Н.І., Локтіонова Н.І., 2011

На нашу думку, нерозподілений прибуток - це частина чистого прибутку підприємства, що залишається на підприємстві, після здійснення розподілу іншої частини на виплату дивідендів, поповнення резервного капіталу та інші необхідні цілі. До інших необхідних цілей можуть належати відрахування до фондів розвитку виробництва, погашення збитків минулих років та ін.

Питання формування, нормування, встановлення граничних розмірів нерозподіленого прибутку як джерела збільшення власного капіталу підприємства, є одним з актуальних питань сьогодення, оскільки в умовах безперервного загострення фінансової кризи та нехтування необхідністю створення для підприємств законодавства з більш досконалими правилами перевірки фінансової звітності, що включаються в більш широку систему легітимних правил, обов'язкового     небюрократичного     контролю та

_Таблиця 1. Складові нерозподіленого

відповідних санкцій може призвести до зменшення довіри у фінансах як одного з ключових факторів міжнародного співробітництва [8, с. 71].

Облікова практика відображення прибутку на рахунках бухгалтерського обліку в історичному аспекті знала множину варіантів, деякі з них не мали економічного змісту, інші практичного значення, часто спостерігалося використання обліку фінансових результатів як технічного засобу вирівнювання сторін балансу [14, с. 264-266].

В зарубіжній практиці [21] по-різному називаються рахунки на яких визначаються результати діяльності підприємства за певний період. Такими періодами в зарубіжних країнах виділяють: попередні періоди, звітний ріко, поточний рік, попередні роки. Рахунки мають назви: фінансові результати, результати діяльності, нерозподілений прибуток (збиток), чистий прибуток або збиток, нерозподілений збиток (табл. 1). прибутку, збитку в різних країнах_

Назва рахунку

і збитки) (Естонія); Розрахунок Фінансовий результати фінансовий

Фінансові результати (прибутки (Великобританія); Прибуток (збитки) Результат звітного періоду (Франція); фінансового результату (Польща 82); результат (Польща 86); Фінансові (Республіка Болгарія 12); Підсумковий результат (Республіка Молдова); Прибутки та збитки поточного року (Болгарія 123); Підсумкова прибуток (підсумковий збиток) (Казахстан); Прибуток або збиток до затвердження (Словаччина); Звіт доходів і витрат (Республіка Таджикистан); Результат діяльності (Чеська Республіка 43); Результат діяльності для управління    (Чеська   Республіка   431); Транзитні

результати (Гвіня-Бісау)_

Нерозподілений прибуток (непокритий збиток) (Російська Федерація, Білорусь, Україна, Азербайджанська Республіка, Казахстан); Нерозподілений прибуток (збиток) попередніх періодів (Естонія); Результат минулого періоду (Франція), Нерозподілений прибуток / збиток (Ізраїль), Нерозподілений прибуток минулих років ( Чехія, Республіка Болгарія), Нерозподілений прибуток попередніх років (Словаччина, Республіка Таджикистан), Нерозподілений прибуток або непокриті збитки (Латвія), нерозподілений прибуток (МСФЗ, Таджикистан), Нерозподілений прибуток (збиток) минулих років (МСФЗ); Нерозподілений прибуток (непокритий збиток) (Республіка Молдова), Нерозподілений прибуток (непокритий збиток) минулих років (Республіка Молдова), Нерозподілений прибуток минулих років (Республіка Молдова), Нерозподілений прибуток (непокритий збиток) попередніх років (Азербайджанська Республіка, Республіка Казахстан) Нерозподілений прибуток звітного року (Республіка Таджикистан), Нерозподілений прибуток (непокритий збиток) звітного року (Казахстан); Чистий прибуток (збиток) звітного періоду (Республіка Молдова 333, Азербайджанська Республіка); Чистий прибуток звітного періоду (Республіка Молдова 3331); Чистий прибуток звітного року (МСФЗ ); Чистий прибуток або збитки (Словаччина 43); Чистий прибуток (збиток з мінусом) завершеного звітного року до розподілу прибутку (Естонія); Заборгованість партнерів і учасників в покритих збитки (Словаччина 354)_

Поправки на прибуток (збиток) у зв'язку із змінами в обліковій політиці (Азербайджанська Республіка); Поправка результатів попередніх періодів (Республіка Молдова 331); Поправка прибутку попередніх періодів (Республіка Республіка Молдова 3311); Поправка збитків попередніх періодів (Республіка Молдова 3312) Поправка результатів" минулих років (МСФЗ )

Непокритий збиток минулих років (Чехія, Болгарія, Молдова); Нараховані збитки попередніх років (Словаччина); За збитками минулих періодів (Ізраїль)

а

та в

а

■З 'то

а

є

g § в

а р

н а р

в

а

.g

t

4

у

а

щ

.g

І 4

12 3 3

,2 3 3

,3 3

13 3 3

,3 3 3

1^

t

4

О

о

2 3 3

13 3 13 3

£

t

4

о

16

LO

о" о

6 5

3 4 3

,4 3

о

2 5

LO

<Э О

5 5

о Є

Є 3

СО

в

о

§

g

-Q

О

О

g

-Q

Ї

О О

о

ГО ГО

о о

см

ГО

00

см

го

см

О)

о

00 О) О)

00

см

см см

00

см

00

см

00

00

го

о

см го го

о ю

го го го

см

00

см

го

см го

см го го

о см ю

О)

см см го го

О)

см

О)

см

см

Зазначений в таблиці 1 перелік складових прибутку не є вичерпним. Далі наведемо поодинокі рахунки бухгалтерського обліку: Плани участі в прибутках і плани посібників (Азербайджанська Республіка 514); Результуючі рахунку за ліквідаційним операціях підприємства (Естонія 29); Коригуючий рахунок ліквідації (Естонія 291); Ліквідаційний капітал при неспроможності та ліквідації (Болгарія 104); Ліквідаційний капітал при неспроможності (Республіка Болгарія 1041); Ліквідаційний капітал у разі ліквідації (Республіка Болгарія 1042); Результат при неспроможності та ліквідації (Республіка Болгарія 124); Результат при неспроможності (Республіка Болгарія 1241); Результат при ліквідації (Республіка Болгарія 1242); Результат діяльності юридичних осіб з негосподарської метою (Республіка Болгарія 125); Зобов'язання перед партнерами й учасниками з розподілу прибутку (Словацька Республіка); Використана прибуток звітного року (Республіка Молдавія). Перераховані рахунки дають можливість звернути більше уваги на досвід Естонії та Республіки Болгарія щодо відображення в обліку перетворень підприємств, їх ліквідації та банкрутства.

Кузь В.І. [13, с.56] зазначає, що в залежності від інтересів по відношенню до величини отриманих фінансових результатів суб'єкти розподілу прибутку в силу наданих їм можливостей будуть використовувати елементи облікової політики у досягненні поставлених цілей. Проте, слід зауважити, що в окремих суб'єктів інтереси можуть змінюватися в залежності від обставин, що мали місце або що склалися. Адміністрація підприємства для залучення інвесторів чи отримання банківського кредиту буде використовувати елементи облікової політики, що максимізують прибуток. У відносно стабільних звітних періодах, таких, що не потребують залучення позикових ресурсів, керівництво намагатиметься мінімізувати прибуток з метою уникнення необхідності виплачувати дивіденди, що актуально на сьогоднішній день для акціонерних товариств, забезпечивши таким чином формування прихованих резервів та непряме зростання капіталу підприємства.

Напрями маніпуляції величини прибутку за допомогою альтернативності варіантів щодо оцінки окремих об'єктів зі сторони власників залежить від ряду факторів: числа власників, величини часток у майні підприємства тощо. Слід відмітити, що при зростанні кількості власників (акціонерів) прослідковується оберненопропорційний їх вплив на облікову політику підприємства, що використовуватиметься менеджерами або ж особою у власності якої перебуває вагома частка майна у власних інтересах.

Відносно стабільними є інтереси працівників та суспільства в особі держави та місцевих органів влади, які зацікавлені у використанні елементів облікової політики, що забезпечать максимальне значення прибутку.

Практичне значення впливу облікової політики на фінансові результати діяльності підприємства може нівелюватися в наступних звітних періодах (списання витрат та доходів майбутніх періодів, списання витрат за рахунок резервів тощо), але в короткостроковому періоді вибір окремих способів із сукупності можливих є реальним інструментом управління прибутком

Отже, вибір тих чи інших методів оцінки об'єктів бухгалтерського обліку дозволяє маніпулювати величиною прибутку - фактично збільшувати або зменшувати його розмір. При розробці облікової політики або ж при зміні окремих її положень на перспективний звітний період зацікавленим сторонам, що мають право впливу на процес управління підприємством в частині методологічного впливу на систему бухгалтерського обліку, необхідно розділяти елементи способів ведення бухгалтерського обліку по степені їх впливу на формування фінансових результатів [13, с.56-57].

Питання формування та обліку власного капіталу підприємства регламентуються Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні",

П(С)БО 5 "Звіт про власний капітал", а також обліковою політикою підприємства. Власний капітал згідно з П(С)БО 5 складається з таких елементів: статутний капітал, пайовий капітал, додатково вкладений капітал, резервний капітал, нерозподілений прибуток, неоплачений капітал, вилучений капітал. Власний капітал підприємства збільшується на суму нерозподіленого прибутку і зменшується на суму непокритих збитків. Сума нерозподіленого прибутку (непокритого збитку) наводиться в балансі як прибуток (збиток), що спрямований на поповнення резервного капіталу; збільшення статутного капіталу; виплату дивідендів. Розподіл прибутку здійснюється у порядку, передбаченому установчим договором чи статутом.

Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 3 "Звіт про фінансові результати" трактує прибуток як суму, на яку доходи перевищують, пов'язані з ними, витрати [19]. За традиційною схемою процес визначення фінансових результатів зводиться до того, що усі доходи протягом звітного періоду накопичуються за кредитом рахунків 7 класу "Доходи і результати діяльності" із наступним їх списанням, в порядку закриття, у кредит рахунку 79 "Фінансовий результат". В свою чергу, витрати підлягають накопиченню за дебетом рахунків 9 класу "Витрати діяльності", які в кінці звітного періоду списуються у дебет рахунку фінансових результатів.

Під час формування прибутку, як ефективного результату діяльності підприємств, І. Цюцяк [22] вважає за доцільне отримані доходи класифікувати за трьома групами: 1 - фактично отримані, 2 - потенційно-можливі нереалізовані доходи, 3 - незароблені доходи. До категорії фактично отриманих доходів пропонує відносити операції, які пов'язані з результатами основної операційної діяльності, а також окремі операції, що стосуються іншої операційної, інвестиційної та фінансової діяльності (наприклад, продаж продукції, товарів, робіт, послуг; реалізація інших оборотних активів; реалізація іноземної валюти; реалізації необоротних активів, які переведені до складу "необоротних активів та груп вибуття"; реалізація фінансових інвестицій).

До категорії потенційно-можливих нереалізованих доходів відносить операції, які пов'язані з інвестиційними ресурсами та виникають у результаті здійснення інвестиційної й фінансової діяльності (наприклад, визнаний дохід за інвестиціями, які здійснені в асоційовані, дочірні та спільні підприємства за методом участі в капіталі; нараховані дивіденди за інвестиціями; нараховані відсотки за депозитними внесками).

До категорії так званих "незароблених доходів" відносить операції, що пов'язані із визнанням доходів у результаті: одержання штрафів, пені чи неустойок; відшкодування раніше списаних активів; списання кредиторської заборгованості; одержання оборотних активів на безоплатній основі та визнання доходу у результаті нарахування амортизації на необоротні активи, які отримані безоплатно.

Отож, пропонується рахунок 44 трактувати як "Накопичений нерозподілений прибуток (непокритий збиток)" із наступними субрахунками: 441 "Ефективний власний капітал (прибуток, збиток)"; 442 "Незароблений прибуток"; 443 "Розподілений прибуток у звітному періоді". Наведене забезпечить об'єктивне розкриття інформації стосовно прибутковості суб'єктів господарювання.

На думку В.К. Орлової "розподілений прибуток" і "використаний прибуток" - це різні поняття. В бухгалтерському обліку відображається розподілений прибуток, а використаний не обліковується. З метою уникнення непорозумінь назву субрахунку 443 пропонується змінити з "Прибуток, використаний у звітному періоді" на "Прибуток, розподілений у звітному періоді" [16; с. 23]. Також пропозиції щодо внесення змін в рахунки обліку та розподілу нерозподіленого прибутку вносить О.О. Гончаренко та О.Г. Березняк. Перше зауваження стосується використання нерозподіленого

(чистого) прибутку на формування фондів матеріального заохочення. Згідно з Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій для відображення розподілу прибутку між власниками, відрахувань в резервний капітал та іншого використання прибутку в поточному періоді використовується субрахунок 443 "Прибуток, використаний у звітному періоді" [11]. Отже, наказ Міністерства фінансів України № 460 [15] суперечить і сам собі і розпорядженню КМУ № 95-р. На їх думку, використання нерозподіленого (чистого) прибутку на формування фондів матеріального заохочення повинні відображуватись за дебетом субрахунку 443 "Прибуток, використаний у звітному періоді" і кредитом субрахунку 427 "Фонд матеріального заохочення", а сума нарахованої працівникам винагороди, допомоги, премії тощо за рахунок виділеного на матеріальне заохочення прибутку відображається за дебетом субрахунку 661 "Розрахунки за заробітною платою" [7, с. 19-20]. У ст. 75 Господарського кодексу України зазначено, що за рахунок нерозподіленого (чистого) прибутку утворюються фонди, для відображення формування і використання резервного фонду Планом рахунків та Інструкцією про його застосування [18] передбачено рахунок 43 "Резервний капітал". Наказом Міністерства фінансів України № 460 [15] для обліку фонду розвитку виробництва запропоновано використання субрахунку третього порядку 4261 "Фонд розвитку виробництва" субрахунку

426 "Фонди спеціального призначення". Здійснені за рахунок цього фонду капітальні інвестиції (придбання, створення, модернізація, модифікація, реконструкція, добудова, дообладнання тощо необоротних активів) пропонуємо відображати за дебетом субрахунку 4261 і кредитом субрахунку 4262 "Фонд в необоротних активах". Для обліку фонду споживання (фонду матеріального заохочення) ми пропонуємо застосування субрахунку

Страницы:
1  2 


Похожие статьи

Н І Петренко - Бухгалтерський облік операцій з управління нерухомим майном

Н І Петренко - Методика аудиту фінансової звітності та шляхи ii удосконалення

Н І Петренко - Підходи до структурної побудови навчальних посібників з курсу судово-бухгалтерська експертиза

Н І Петренко - Удосконалення методики обліку операцій з нерозподіленим прибутком

Н І Петренко - Наукові підходи до визначення поняття пасив в обліково-економічній літературі