Л В Івченко - Історичні аспекти розвитку бухгалтерського обліку - страница 1

Страницы:
1 

Фінанси, облік і аудит. 2011. № 18

різних країнах світу. Але найбільшого впливу податкової систе­ми зазнав за останні роки бухгалтерський облік України, де вио­кремлюють, так званий, податковий облік.

Як зазначає Л. Ловінська, «Відсутність чіткої, суворо регла­ментованої системи обчислення податкового прибутку — є одні­єю з умов тонізації економіки...» [4, с. 48]. Доходи і витрати, об­числені для фінансового прибутку (за даними бухгалтерського обліку), відрізняються від доходів і витрат, обчислених для ви­значення податкового прибутку. Це призводить до виникнення, так званих, податкових різниць.

Потрібна глибока гармонізація і, навіть, уніфікація бухгалтерсько­го (фінансового) та податкового обліку. Великі сподівання для вирі­шення зазначеної проблеми покладаємо на новий Податковий кодекс України, прийнятий Верховною Радою України у грудні 2010 року.

Література

1. Голов С.Ф. Бухгалтерський облік в Україні: аналіз стану та перс­пективи розвитку. — К., 2007. — 522 с.

2. Голов С.Ф., Єфіменко В.І. Фінансовий та управлінський облік. — К., 1996. — 544 с.

3. Жук В. До проблем стратегії запровадження МСФЗ в України // Бухгалтерський облік і аудит. 2010. — №10. С. 16—22.

4. Ловінська Л.Г., Стефанюк І.Б. Організація бухгалтерського облік та фінансового контролю в сучасних умовах господарювання в Україні. — К.: НДФІ, 2006. — 240 с.

5. Plan comptable general. 4-e edition. Conseil national de la comptabilite. Paris, 1986.

Стаття надійшла до редакції 15.03.2011 р.

УДК 657.1

Л.В. Івченко, канд. екон. наук, доц., доцент кафедри обліку підприємницької діяльності, ДВНЗ «КНЕУ імені Вадима Гетьмана»

ІСТОРИЧНІ АСПЕКТИ РОЗВИТКУ БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ

І АННОТАЦИЯ. В статье рассматриваются вопросы становления и разви­тия бухгалтерського учета на разных етапах економического развития отдельных стран, а также возникновение отдельных его компонентов.

© Л. В. Івченко, 2011

284

КЛЮЧЕВЫЕ СЛОВА: метод двойной записи, счетоводство, инвентариза­ция, первичные документы, материальная ответственность.

ABSTRACT. The article deals with the formation and development accounting at different stages of economic development in some countries, as well as the emergence its separate components.

КЕУ WORDS: method of double record, accounting, taking of inventory, primary documents, property accountability.

АНОТАЦІЯ. У статті розглядаються питання становлення та розвит­ку бухгалтерського обліку на різних етапах економічного розвитку окремих країн, а також поява окремих його компонентів.

КЛЮЧОВІ СЛОВА: метод подвійного запису, рахівництво, інвентаризація, первинні документи, матеріальна відповідальність.

У літературі виділяють 4 основні періоди розвитку бухгалтер­ського обліку:

1- й — з моменту виникнення товарно-грошових відносин до кінця 18 ст.;

2- й — з кінця 18-ого ст. до кінця 19 ст.;

3- й — кінець 19-ого і початок 20 ст.;

4- й — з початку 20 ст. і до наших днів.

Перший період характеризується виникненням різних спосо­бів реєстрації фактів в облікових регістрах (журналах, відомос­тях) у вигляді систематичних і хронологічних записів. Вершиною періоду становлення бухгалтерського обліку було широке розпо­всюдження методу подвійного запису [1, с. 15].

Другий період припадає на час революційних перетворень у галузі виробництва, розвитку фізичних форм товарних відносин та збільшення обсягів торговельних, фінансових та інших опера­цій не тільки в окремих країнах, але й у всьому світі. Протягом цього періоду видається досить велика кількість праць з обліку, виникають різні теорії: юридична — у Франції, матеріалістична (економічна) — в Італії, камеральна — у Німеччині тощо. Істо­ричне значення цього періоду полягає в тому, що саме тоді було визначено основні напрямки науки «рахівництво», за якими від­бувся і її подальший розвиток.

Третій період — становлення бухгалтерського обліку (рахівни­цтво) як галузі наукових знань. Протягом цього періоду зусилля більшості авторів були направленні виключно на те, щоб встано­вити теоретичні основи бухгалтерського обліку, визначити область тих явищ, вивчення яких складає об'єкт даної науки. Було сфор­мульовано ряд визначень бухгалтерського обліку і його цілей.

Четвертий період поділяють на дві основні стадії.

Перша стадія — охоплює період до середини 20 ст. і характе­ризується розробкою базових принципів об' єктивної оцінки май­ново-правового стану самостійно господарюючого суб' єкта, га­лузевим напрямком у побудові системи бухгалтерського обліку, розширенням державної регламентації національних систем бух­галтерського обліку та звітності.

Друга стадія — розпочалась із середини 20 ст. і триває до наших днів — характеризується розробкою принципів оцінки майново-правового стану господарюючих суб' єктів в умовах зовнішнього ринкового середовища й у зв' язку з прийняттям ефективних госпо­дарських рішень для отримання майбутньої економічної вигоди.

Історичні пам' ятки залишили нам відомості, які дозволяють говорити про наявність та характер господарського обліку в різ­них країнах Стародавнього світу. Розвиток товарно-грошових відносин породжує подвійний запис, як відображення вибуття одного продукту і появу іншого.

Облік Стародавнього світу — облік фактів — у цілому був ста­тичним. У його основу було покладено інвентаризацію і пряму ре­єстрацію майна. Пряма реєстрація означала вказівки на певний об' єкт. Непряма реєстрація з' явилась пізніше і полягала в тому, що обліковий працівник замість певного облікового об' єкту фіксував дані з так званих первинних документів. 3 цього часу облікові відо­мості та фактичний стан справ перестають бути адекватними.

Характерною рисою обліку елліністичного періоду було прагнен­ня все обліковувати і нічого не пропускати. Це стало передумовою суворої регламентації обліку. В Греції вперше з'явились такі поняття, як матеріальна відповідальність та інвентаризація. Виникли перші принципи класифікації рахунків: матеріальні, особові та фінансові.

У Стародавньому Римі завершився розвиток стародавнього бухгалтерського обліку. Римська облікова система опосередкова­но увібрала в себе практично усе найкраще, всі переваги та пози­тивні риси грецької і східної бухгалтерії, до того ж зробила це розумно, відповідно власних умов господарювання і власних ін­тересів. 3' явились такі регістри, як прибутково-видаткова книга і книга рахунків клієнта. Обидві книги вела бухгалтерія банку. Прибутково-видаткова книга була універсальною. Вона застосо­вувалась як у торгівлі, так і домашньому господарстві.

Виникнення книг, термінів, які застосовуються в сучасному бухгалтерському обліку (депозит, акцепт, сума, конкуренція, де­бітор, кредитор тощо) — це те, що отримала сучасна бухгалтерія завдяки цій країні.

Нікому не відомо, хто був винахідником бухгалтерського об­ліку. Можна лише стверджувати, що система подвійного запису поступово почала з'являтись в 13—14 ст. у деяких торгових центрах Північної Італії.

Відомий у світі вчений А.Ч. Літтлтон описав передумови роз­витку системи подвійного запису, а також виділив історичні пе­редумови, які, на думку вченого, призвели до виникнення по­двійного запису в італійських містах-державах.

Саме з епохою відродження пов' язується виникнення терміну «бухгалтер» (звідси і «бухгалтерія»). Першою посадовою осо­бою, яка отримала звання бухгалтера, був Христофор Штехер, діловод Інсбрукської облікової палати [ 2, с. 10].

У Німеччині до 1498 р. особи, які займалися веденням облікових книг, називались писцями. 3 цього часу терміни «бухгалтер» і «бух­галтерія» почали витісняти старі назви. В епоху Середньовіччя об­лік активно розвивався в країнах Західної Європи — Англії, Італії, Франції, Ватикані, Іспанії, Голландії тощо. 3 початком епохи Рене­сансу в розвитку обліку відбувся відчутний стрибок. Протягом цьо­го періоду він систематизувався. Все частіше використовувалась подвійна бухгалтерія, яка отримала визнання в Європі. Іоганн Воль­фганг Гете вустами свого героя стверджує: «...подвійна бухгалтерія е найтоншим відкриттям людського інтелекту» [3, с. 50].

Однак вперше систематизацію обліку провів францисканський монах Лука Пачолі. Це математик зі світовим ім'ям, людина уні­версальних знань, учень П' єра делла Франческа і Леона Батіста Альберті, друг і вчитель Леонардо да Вінчі.

Його слава ґрунтується на відомому «Трактаті про рахунки і записи», який увійшов до складу фундаментальної праці — «Су­ма арифметики, геометрії, вчення про пропорції і відношення». Трактат був перекладений багатьма мовами і за ступенем впливу на розвиток обліку з ним не може зрівнятися жодна праця. Істо­рики відмічають п' ять найголовніших моментів, які Лука Пачолі вніс до справи розвитку бухгалтерського обліку.

1. Теоретичне обґрунтування подвійного запису. Л. Пачолі був першим, хто спробував пояснити поняття дебет і кредит, хоча сам їх не вживав. Він створив персоналістичну модель обліку і тим самим заклав основи його юридичного тлумачення, яке пізніше знайшло своє відображення у відомих працях Е. Дегранжа і Дж. Чербоні.

Видатний французький бухгалтер П. Гарньє назве свою книгу «Об­лік — алгебра права», в якій принцип подвійного запису пояснить виходячи з причинно-наслідкових зв' язків (кредит — причина, де­бет — наслідок). Персоналістична модель виявилась настільки вда­лою, що нею зацікавились і використовували у своїх геніальних працях К. Маркс і Ф. Енгельс при поясненні подвійного запису.

2. Персоналістична модель призводила до неможливості само­стійного розгляду таких абстрактних бухгалтерських категорій, як дебет і кредит, що призвело до створення умов для виділення бухгалтерського обліку в окрему науку.

3. Лука Пачолі розглядав бухгалтерський облік, як самостій­ний метод, що базується на застосуванні подвійного запису і ви­користовується для відображення господарських процесів які відбуваються на окремому підприємстві та за його межами. Таке тлумачення відрізнялося від праці В. Котрулі, який вважав, що об' єктом бухгалтерського обліку е окреме підприємство.

4. Подвійний запис на рахунках трактується як система облі­ку, що не може бути постійною і залежить від мети, яку переслі­дує адміністрація.

5. Вперше ввів у бухгалтерський облік моделювання, що базу­валося на комбінаториці Л. Пачолі. Це дало можливість побуду­вати загальну модель, у межах якої будь-який обліковий факт по­яснюється, як окремий випадок [3, с. 63 ].

Учений першим зібрав і систематизував окремі відомості про прийом, які застосовувалися купцями того часу при веденні своїх торгових рахунків і записів. Тим самим Л. Пачолі заклав основи наукової розробки обліку, виводячи його з суто практичної діяль­ності. Ідеї подвійного запису, закладені в середньовічній Італії, привернули до себе увагу багатьох видатних учених того часу. Бухгалтерський облік став предметом наукових досліджень. У цей період в історії розвитку обліку було закладено підвалин для зародження науки — бухгалтерії. Попри всі негативні фактори і те, що розвиток обліку відбувся в епоху пізнього Середньовіччя, саме завдяки їм виникла посада бухгалтер і термін «бухгалтерія».

До кінця 19 ст. система бухгалтерського обліку, основи якої були закладені Лукою Пачолі, зазнала певних змін, що були пов' язані із специфікою господарської діяльності великих про­мислових корпорацій:

— створені перші компанії, які були відокремленні від їх влас­ників;

— виник акціонерний капітал;

— розмежовано капітал і прибуток;

— введено поняття «діюче підприємство»;

— почали працювати фондові біржі;

— розширилась промисловість і торгівля;

— на сцені з' явилися люди облікової професії [4, с. 26].

Саме життя висувало вимоги до бухгалтерії. Винаходи і від­криття створювали нові форми промисловості і торгівлі; розга­лужувалась мережа залізниць; постійно удосконалювалась галузь пароплавства; розширювались торгові центри; розвивались пош­та і телеграф; були введені в обіг векселі та чеки; зазнали пере­творень мінова та кредитна системи; збільшувався обсяг біржо­вих операцій і торговий оборот більшості корпоративних підпри­ємств; підвищувався рівень загальної та спеціальної освіти населення, — все це сприяло усвідомленню необхідності раціо­нальної, ефективної звітності, яка неможлива без бухгалтерії.

Середина 19 ст. — це рубіж, який характеризувався значним розвитком наукової думки в різних країнах світу. В цей час у на­уковій літературі з' являються твердження про необхідність від­творення бухгалтерії, її розвитку і застосування на різник торго­вельних та промислових підприємствах. Такі ідеї були провід­ними в Німеччині та Австрії, де відкривались комерційні школи з грунтовним та ретельним викладанням бухгалтерії. В загально­освітніх училищах теж вводиться курс бухгалтерії, проводились диспути на конференціях бухгалтерів.

Поступово науковці дійшли висновку, що рахівництво теж є на­укою. Воно має предмет і досліджує його так, як не вивчає жодна інша наука. Рахівництво має свою загальну теорію знання, свій особ­ливий метод дослідження і, як утилітарна наука, своє прикладне знання, як практичний додаток до загальної теорії та методу.

У період з 1870 року і до початку 20 ст. наукова робота в галу­зі обліку стала ще більш інтенсивною, з' явилось багато змістов­них праць його теорії і практики. Незважаючи на окремі розбіж­ності, всі праці провідних учених цього періоду в історії рахівництва по суті розвивали основні напрямки теорії рахівниц­тва, які були сформульовані раніше (юридичний та економіч­ний}, тому історичний розвиток рахівництва збігався з розвитком основник напрямків облікової науки [1, с. 19].

Одночасно з ученнями в галузі подвійної бухгалтерії з' явля­лись, як і раніше, вчення про потрійну та інші системи, і це щебільше посилило те завзяття, з яким на підставі досвіду і знань продовжували дослідження.

Французькі вчені висунули доктрину трьох функцій обліку:

• рахівничої, пов'язаної з розробкою спеціальної логіки, кла­сифікацією об' єктів рахунків тощо;

• соціальної, що порівнює інтереси різних суб' єктів суспіль­них відносин;

• економічної, що дозволяє за допомогою облікової інформа­ції здійснити управління господарськими процесами [5, с. 59].

Суттєвий внесок до розвитку теорії бухгалтерського обліку зро­била американська школа рахівництва. В силу обмеженого характеру участі держави в регулюванні економіки (в порівнянні з Європою) і специфіки англо-американської системи права, ідеї американської школи обліку значно відрізняються від європейських концепцій.

Традиційно бухгалтерський облік у СІІІА був спрямований передусім на задоволення інтересів власників і використовувався, в основному, як інформація для прийняття рішень з управління виробництвом. Завдяки цьому американські спеціалісти приділя­ли значну увагу розробці різних економічних методик узагаль­нення та оцінки фактів господарської діяльності, а також їх за­стосування залежно від умов функціонування підприємства і цілей власника [5, с. 87].

Перша згадка про виникнення управлінського обліку датуєть­ся 1855 р. і відноситься до системи обліку, що застосовувалась на фабриці «Ліман Міллс» і була спроектована, виходячи з цілей більш ефективного моніторингу виробничого процесу.

Одним із значних досягнень американської бухгалтерської шко­ли є розробка нових методів розробки виробничих запасів, зокрема, в цінах останніх за надходженням партій (ТПФО), перших за над­ходженням партій (ФІФО), відшкодування (НІФО) тощо.

У першій половині 19 ст. формується російська бухгалтерська школа. Її засновником вважається Карл Арнольд, німець за похо­дженням, який вніс багато нововведень до системи обліку: від­криття рахунків через рахунок капіталу, впровадження синтетич­ного обліку товарів тощо. Дана школа розвивалась у руслі ідей методів німецької школи через те, що в Росії велика кількість бух­галтерів були німцями. Однак існували спроби використати й ін­ші доктрини. Ф. Єгерський, видатний учений, батько потрійної бухгалтерії, намагався дати фінансове трактування обліку, яке виявилось досить близьким до ідей французької школи [6, с. 34].

Досліджуючи історію розвитку бухгалтерського обліку, необхід­но пам' ятати і про інші науки, які так чи інакше пов' язані з обліком. Необхідно використовувати так званий корпоративний (селектив­ний, об'єднуючий) підхід, суть якого полягає в тому, що знання, отримані з різних дисциплін, так чи інакше пов' язаних з бухгалтер­ським обліком, служать вихідним матеріалом, що може бути вико­ристано при побудові методологічних конструкцій обліку.

Література

1. Бутинецъ Ф.Ф. Історія бухгалтерського обліку: В 2 ч. — 2-ге вид. — Житомир: ПП «Рута», 2003. — 512 с.

2. Соколов Я.В. Бухгалтерский учет от истоков до наших дней. — М.: Аудит: ЮНИТИ, 1996. — 638 с.

3. Остап'юк М. Я. та ін. Історія бухгалтерського обліку. — К.: Знання, 2005. — 495 с.

4. Бутинецъ Ф.Ф., Олійник О.В., Шигун М.М., Шулепова С.М. Орга­нізація бухгалтерського обліку. — Житомир: ЖІСІТІ, 2001. — 455 с.

5. Бутинецъ Ф.Ф., Горецъка Л.Л. Бухгалтерський облік у зарубіжних країнах.-Житомир: ІІІІ «Рута», 2003. — 512 с.

6. Соколов Я.В. История развития бухгалтерского учета. — М.: Фи­нансы и статистика, 1985. — 367 с.

Стаття надійшла до редакції 27.04.2010 р.

УДК 65.012

С.В. Калабухова, канд. екон. наук, доц., проф. кафедри обліку в кредитних і бюджетних установах та економічного аналізу, Л.В. Чалюк, студентка обліково-економічного факультету, ДВНЗ «КНЕУ імені Вадима Гетьмана»

АНАЛІЗ РУХУ ГРОШОВИХ КОШТІВ НА ПІДПРИЄМСТВІ

АННОТАЦИЯ. В статье проведен обзор действующих методик анализа движения денежных средств предприятий с помощью коэффициентов. Предложены новые подходы к унификации методики анализа движения денежных средств с учетом разработки стратегии антикризисного управления предприятиями.

КЛЮЧЕВЫЕ СЛОВА: анализ, движение денежных средств, денежный поток.

© С. В. Калабухова, Л. В. Чалюк, 2011

291

Страницы:
1 


Похожие статьи

Л В Івченко - Визначення організаційних та методичних проблем системи контролю

Л В Івченко - Особливості оцінки інвестицій

Л В Івченко - Удосконалення обліку торгівельних знижок на підприємствах торгівлі

Л В Івченко - Історичні аспекти розвитку бухгалтерського обліку